Після російського вторгнення в Україну мільйони українських громадян переїхали до Польщі тимчасово шукати притулку від війни. У результаті вони або почали дистанційно працювати в Польщі на свого роботодавця в Україні, або просто почали працювати в Польщі. Вони виконують свою роботу з польської адреси проживання, і це уже створює проблеми щодо оподаткування доходу від цієї роботи, про яку йдеться.

Як правило, обсяг податкового обов’язку фізичної особи в Польщі регулюється положеннями ст.3 сек.1 і 2а Закону про ПДФО.Відповідно до абз1 фізичні особи, якщо вони проживають у Польщі, підлягають податковому обов’язку зі свого загального доходу, незалежно від місцезнаходження джерела доходу (це необмежений податковий обов’язок).
Крім того, відповідно до пункту 2а, якщо вони не проживають у Польщі, фізичні особи підлягають оподаткуванню лише з доходів, отриманих у Польщі (обмежене податкове зобов’язання).Таким чином, це правило має застосовуватися до тих осіб, які почали працювати в Польщі на підприємства з Польщі, що, простіше кажучи, визначає походження цих доходів з Польщі, а отже, їх обмежене податкове зобов’язання в Польщі, навіть якщо вони це роблять не мають Польщі, місця проживання для цілей оподаткування.Визначення місця проживання в Польщі принципово змінює становище обох вищезгаданих груп, які, однак, непросто встановити.

Місце проживання для цілей ПДФО

Відповідно до ст.3 сек.1а Закону про ПДФО визначено критерії визначення місця проживання фізичної особи для цілей оподаткування. Отже, фізична особа вважається проживаючою в Польщі, якщо:

• має центр особистих чи економічних інтересів у Польщі

• перебуває в Польщі більше 183 днів у податковому році

Зверніть увагу, що розрахунок тривалості перебування в Польщі здійснюється за методом «днів фізичної присутності». Під час розрахунку днів за цим методом слід враховувати всі дні, проведені в Польщі. У цей період також зараховується кожна частина доби, день прибуття або день виїзду особи з Польщі.Таким чином, жоден повний день, проведений за межами Польщі, не буде зарахований.

У разі сумнівів, при визначенні місця проживання, колізійні норми, викладені в Конвенції між Урядом Республіки Польща та Урядом України про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень у сфері податків на доходи та майно, складений у Києві 12 січня 1993 року (далі – Конвенція). Відповідно до редакції ст.4 сек.2 Конвенції, якщо фізична особа вважається резидентом обох Договірних Держав, її статус визначається відповідно до таких принципів: особа є резидентом Договірної Держави свого звичайного місця проживання;

• якщо вона проживає в обох Договірних Державах, вона вважається такою, що проживає в Державі, з якою вона має більш тісні особисті та економічні зв'язки (центр життєвих інтересів);

• якщо неможливо визначити, в якій Договірній Державі особа має своє звичайне місце проживання, або якщо вона зазвичай не проживає в жодній із Договірних Держав, вона вважається резидентом Договірної Держави свого звичайного місця проживання.

• якщо він або вона постійно проживає в обох країнах або не проживає звичайно в одній із них, вважається, що він постійно проживає в державі, громадянином якої він є;

• якщо вона є громадянином обох Держав або не є громадянином жодної з них, компетентні органи Договірних Держав вирішують питання за взаємною згодою.

Стосовно центру життєвих інтересів слід брати до уваги тісні особисті чи економічні зв’язки, пов’язані з Польщею. Крім того, під центром особистих прав, у світлі позиції податкових органів, розуміється місце, де платник податків має родинні, соціальні, культурні, спортивні чи політичні зв’язки (наявність подружжя, партнера або дітей у Польщі також врахована).

При оцінці економічних зв'язків слід брати до уваги місце роботи, а також основне джерело доходу,інвестиції,нерухомість, а також рухоме майно або кредити та банківські рахунки.

Робота в Польщі на компанію з України

Однак, розглядаючи питання про наявність економічних відносин, необхідно проаналізувати ситуацію, коли громадянин України, який працює в Польщі (далі також «працівник АС»), працює у роботодавця, що знаходиться в Україні, а працівник проживає в Польщі. Слід зазначити, що оцінка економічних відносин враховує місце роботи, основні джерела доходу, інвестиції, нерухоме майно, а також рухоме майно, кредити та банківські рахунки. Навіть якщо робота виконується дистанційно в Польщі, передбачається, що активне джерело доходу знаходиться в Польщі. З іншого боку, якщо найближчі родичі та друзі даного громадянина України не проживають у Польщі,припускаємо, що така особа має особистий інтерес в Україні. Додатково слід зазначити, що якщо громадянин України перебуває в Польщі:

• немає громадянства,

• немає нерухомості,

• немає банківських рахунків,

• відсутність страхових полісів,

• немає кредиту,

це означає, що в Польщі значною мірою не існує особистих та економічних зв'язків. Однак у зв'язку з отриманням доходу в Польщі від іноземного роботодавця слід враховувати ризик економічних зв'язків.

Особливі умови для громадян України

За ст. 52, дозволити громадянам України, які прибули до Польщі у зв’язку з військовими діями в Україні, подати декларацію про те, що вони перенесли центр життєвих інтересів до Польщі та стали податковими резидентами Польщі з першого дня прибуття до Польщі.

Таким чином, український громадянин з першого дня перебування на території Польщі, якщо він має декларацію, може отримувати лікування та користуватися податковими правилами, пільгами та звільненнями нарівні з податковими резидентами Польщі. Неподання декларації тягне за собою збереження статусу податкового нерезидента до виконання однієї з умов, перелічених у ст.3 сек.1а Закону про ПДФО або з польсько-української угоди про уникнення подвійного оподаткування.

Перебування в Польщі більше 183 днів у податковому році

Відповідно до ст.15 сек.1 вище Конвенція між Урядом Республіки Польща та Урядом України про уникнення подвійного оподаткування з урахуванням положень ст.16, 18, 19 і 20, заробітна плата та інша подібна винагорода, одержувана від оплачуваної роботи резидентом Договірної Держави, оподатковується тільки в цій Державі, якщо тільки робота не виконується в другій Договірній Державі. Якщо робота виконується там, отримана винагорода може оподатковуватися в іншій державі.

З іншого боку, відповідно до ст.15 сек.2 вище Конвенції, незважаючи на положення пункту 1,винагорода, одержувана резидентом Договірної Держави у зв'язку з оплачуваною роботою в другій Договірній Державі, оподатковується тільки в першій Державі, якщо:

• одержувач проживає в іншій країні протягом періоду або періодів, що не перевищують загалом 183 дні в даному календарному році

• винагорода виплачується роботодавцем або від імені роботодавця, який не є резидентом іншої держави,

• оплату винагороди не несе представництво або постійне представництво, яке роботодавець має в іншій країні.

Варто зазначити, що в доктрині міститься точка зору, підкріплена коментарем до Модельної конвенції ОЕСР про податок на доходи та майно, згідно з якою перебування в Польщі особи з України, вимушене військовими діями та призвело до того, що особа не повертається в Україну через цю дію. , закінчення цього періоду (183 дні) може бути призупинено на час військових дій в Україні та може продовжуватися лише після закінчення цієї дії..У коментарі ОЕСР зазначено, що період звільнення від сплати податків у 183 дні розраховується з урахуванням усіх днів перебування в даній країні (Польщі), «за винятком подій, які перешкоджають даній особі виїхати». Виходячи з мовних і соціальних правил, слід виходити з того, що особа, яка виїжджає з території України до Польщі внаслідок військових дій, які там ведуться, не може туди повертатися протягом часу цих дій. У такій ситуації ми маємо справу з подією, яка «заважає людині піти». У такій ситуації особа не може вільно вирішувати місце свого проживання з метою оподаткування.

Згідно з вищенаведеною аргументацією Коментарю, дохід українського податкового резидента від роботи, виконаної в Польщі, не підлягає оподаткуванню в Польщі на час війни в Україні, навіть якщо він перебуває на території Польщі довше. ніж 183 дні, якщо дохід виплачує іноземний роботодавець, а не польський.

Проте я хотів би зазначити, що точка зору польських податкових органів з цього приводу невідома. У минулому вони неодноразово ставили під сумнів посилання на вищезазначений коментар, зокрема, якщо це призвело до відсутності або зниження оподаткування в Польщі. На відміну від деяких інших країн ЄС, навіть під час саміту щодо COVID-19 польські фіскальні органи не застосували принцип призупинення цього терміну для людей, які не змогли повернутися до своїх країн через епідемічні причини.Мовчання Мінфіну щодо українських біженців створює враження, що ця норма не буде застосована і в цьому випадку.Таким чином, щодо виконання стаціонарної або віддаленої роботи на території Польщі протягом 183 днів або довше, слід зазначити, що працівник AU оподатковуватиметься в країні, де виконується робота (тобто в Польщі). Насправді лише отримання протилежного індивідуального тлумачення, заснованого на тому, що повернутися в Україну неможливо, захистить такого платника податків від оподаткування в Польщі. Слід пам'ятати, що місцем виконання роботи завжди слід вважати місце перебування людини під час виконання роботи. З іншого боку, не має значення, де знаходиться роботодавець і де платять гроші за виконану роботу.

Дохід від найму в польському законі про прибутковий податок

Польський закон про ПДФО передбачає кілька джерел доходу, в тому числі доходи від трудових відносин. Відповідно до ст.44 сек.1а п. 1 Закону про ПДФО платники податку, які отримують доходи без посередництва платників у зв’язку з трудовими відносинами за кордоном, зобов’язані сплачувати авансові внески податку на прибуток без виклику протягом податкового року. Цей обов'язок має бути виконано до 20 числа місяця, в якому отримано дохід.

Крім того, якщо припустити, що громадянин України, який працює в Польщі, виконує роботу в іноземного роботодавця дистанційно, це слід розуміти як форму роботи в Польщі, а тому страхові внески за таку роботу повинні, в принципі, розраховуватися з ZUS у Польщі.

Варто зазначити, що база оподаткування може бути зменшена на суму внесків на соціальне страхування, а авансовий податок може бути зменшений на суму внеску на медичне страхування, сплаченого в певному місяці з коштів платника податку, за наявності відповідних умов.

Внески на соціальне страхування

Відповідно до Регламенту (ЄС) № 883/2004 Європейського Парламенту та Ради від 29 квітня 2004 року про координацію систем соціального забезпечення (далі: Регламент), особа, яка зазвичай працює у двох або більше державах-членах, підлягає :

• відповідно до законодавства держави-члена проживання, якщо він здійснює значну частину своєї діяльності в цій державі

• якщо вона не здійснює значну частину своєї діяльності в державі проживання:

• законодавство держави, в якій знаходиться зареєстрований офіс або місце діяльності компанії чи роботодавця, якщо вони наймані одним підприємством чи роботодавцем

• законодавство держави, в якій знаходиться зареєстрований офіс або місце діяльності підприємств або роботодавців, якщо воно наймається двома або більше підприємствами або роботодавцями, які мають зареєстрований офіс або місце діяльності лише в одній державі

• законодавство держави, в якій знаходиться зареєстрований офіс або місце діяльності підприємства або роботодавця, крім держави проживання, якщо він найнятий двома або більше підприємствами або роботодавцями, які мають зареєстрований офіс або місце бізнес у двох державах, одна з яких є державою проживання

• законодавство держави проживання, якщо вона працює на двох або більше підприємствах або роботодавцях, принаймні два з яких мають зареєстрований офіс або місце діяльності в інших державах, крім держави проживання.

Майте на увазі, що це не обов’язково повинна бути найбільша частина роботи, і при фактичному визначенні враховуються два критерії:робочий час і зарплата. Якщо принаймні 25% робочого часу та заробітної плати працівника знаходяться в державі, це означає, що значна частина роботи виконується в цій державі-члені.

Додамо, що вищезазначена умова 25% є результатом усталеного визнання цього критерію в світлі не лише національного законодавства, а й міжнародного права. Регулювання такого критерію було ініційовано самим Установою соціального страхування, вважаючи, що виконання «значної частини роботи» на даній території в принципі означає, що принаймні 25% робочого часу та/або доходу від роботи повинні виконуватися на цій території. Крім того, цей критерій використовується самою установою соціального страхування як у внутрішніх листах, так і в повідомленнях, які публікує установа.

Якщо громадянин України, який працює в Польщі, отримує не менше 25% свого доходу від роботи в Польщі, на думку ZUS, він буде платити польські страхові внески.

Постійний CIT роботодавця та дистанційна робота UA працівника в Польщі

Загальні думки

Як положення польського Закону про оподаткування прибутку громадян, так і вищезазначене Польсько-українська Конвенція про уникнення подвійного оподаткування має загалом схожу концепцію створення постійного представництва (ПП) на території Польщі. Відповідно до Закону про CIT під установою розуміється:

• постійне місце діяльності, через яке суб'єкт господарювання з головним офісом або правлінням на території однієї країни веде бізнес повністю або частково на території іншої країни, зокрема філія, представництво, офіс , фабрика, майстерня або місце видобутку природних ресурсів,

• будівельний майданчик, збірка або монтаж, що здійснюються на території однієї держави суб'єктом, що має зареєстрований офіс або правління на території іншої держави,

• особа, яка від імені та за дорученням організації, що має зареєстрований офіс або правління на території однієї держави, діє на території іншої держави, якщо ця особа має довіреність укладати договори від її імені та фактично здійснює довіреність

- якщо інше не передбачено угодою про уникнення подвійного оподаткування , стороною якої є Республіка Польща .

На підставі ст. 5 Польсько-української конвенції про уникнення подвійного оподаткування, як правило , постійне представництво означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється господарська діяльність підприємства . Термін EP включає, зокрема:

• місце управління,

• відділення,

• офіс,

• завод,

• майстерня,

• шахта, нафтова або газова свердловина, кар'єр або інше місце видобутку природних ресурсів.

Крім того, у розумінні Польсько-української конвенції про уникнення подвійного оподаткування , будівництво , монтаж або монтаж є постійним представництвом, лише якщо вони здійснюються більше ніж дванадцять місяців.

Наявність залежного агента в Польщі

Залежним агентом слід вважати особу, яка:

• діє від імені підприємства на території іншої країни,

• уповноважений укладати договори від імені підприємства,

• це залежить від підприємства.

Щоб встановити, що компанія діє через пов’язаного агента на території іншої країни, важливо, щоб представник такої компанії був залучений принаймні на завершальному етапі укладання договору (тобто встановлення зобов’язуючих умов та укладення договору). ). Однак сам контракт не обов’язково має бути підписаний безпосередньо субагентом, важливо, щоб умови, узгоджені субагентом, були обов’язковими для підприємства.

Висновки з ризику ПЕ

Беручи до уваги наведене вище, загалом – виходячи із загальних положень про уникнення подвійного оподаткування – на нашу думку, існує ризик того, що український роботодавець , який найме працівника, який виконує дистанційну роботу в Польщі, має постійне місце діяльності в Польща, навіть якщо вона низька .  Основним фактором ризику є те, що працівник тривалий час працюватиме дистанційно зі свого дому в Польщі , який можна розглядати як постійне місце, з якого здійснюється діяльність роботодавця.

Однак слід взяти до уваги важливі аргументи для відмови від відкриття постійного представництва в Польщі, які зазвичай мають місце у випадку віддаленої роботи:

• працівник UA не орендував коворкінг в Польщі , і роботодавець не несе витрати на це робоче місце;

• Працівник УА виконує роботу, яка має підготовчий або допоміжний характер. Така передумова має місце, наприклад, коли працівник не займає значної посади в організації та не укладає жодних контрактів з польськими клієнтами від імені роботодавця. Як наслідок, навряд чи це буде залежним фактором; 

• працівник UA не веде жодної маркетингової діяльності, яка могла б призвести до залучення додаткових клієнтів у Польщі;

• відсутність будь-яких офісних приміщень у Польщі означатиме, що умова наявності «місця діяльності» швидше не виконана.

Звичайно, в кожному випадку роботи на роботодавця з України наявність цих приміщень повинна бути ретельно перевірена.

Оподаткування ПДФО доходу від роботи громадянина України в Польщі. Підсумки та висновки

Якщо Працівник UA залишається податковим резидентом України та його перебування в Польщі перевищує 183 дні, він може підлягати обмеженій податковій відповідальності в Польщі . У цьому випадку: (i) є аргументи для розгляду українського роботодавця як іноземного роботодавця, який не зобов’язаний сплачувати ПДФО як платник у Польщі, та; (ii) підтвердити твердження про те, що податкові зобов’язання щодо ПДФО виникнуть лише після 183-денного періоду роботи в Польщі. Однак після закінчення 183-денного періоду в Польщі необхідно було б оподатковувати час від дати, коли громадянин України фактично проживав у Польщі.